PORESKA OSNOVICA KOD UVOZA DOBARA U BIH

Zakon o porezu na dodatu vrijednost

član 21 st. 1 i 2

Poreska osnovica kod uvoza dobara u BiH je vrijednost tih dobara utvrđena u skladu sa carinskim propisima, a u ovu osnovicu se uračunavaju akciza, carina i druge uvozne dažbine, kao i ostali javni prihodi, osim PDV, te svi zavisni troškovi (provizija, troškovi pakiranja, prijevoza i osiguranja) koji nastanu nakon uvoza dobara do prvog odredišta u BiH.

Obrazloženje:

"Osporenim rješenjem tužene, broj i datum, kao u uvodu presude, odbijena je kao neosnovana žalba tužitelja, izjavljena protiv rješenja Odsjeka za poreze RC Sarajevo broj:... od 28.05.2019.godine. Navedenim rješenjem je odbijena kao neosnovana žalba tužitelja izjavljena protiv rješenja Grupe za reviziju i kontrolu RC Sarajevo broj:... od 01.04.2019.godine, kojim rješenjem je tužitelju utvrđen razrez PDV-a u iznosu od 11.490,00 KM i naložena uplata utvrđene obaveze i zatezne kamate u propisanom roku, pod prijetnjom prinudne naplate.

Blagovremeno podnesenom tužbom tužitelj je osporio pravilnost rješenja tužene navodeći da je tužena nezakonito izvršila razrez PDV-a, jer odredbama Zakona o PDV-u niti bilo koje druge odredbe zakona ni podzakonski propisi nigdje ne povezuju i ne porede iznos PDV-a plaćenog pri uvozu sa iznosom PDV-a obračunatog pri prodaji u zemlji jedne te iste robe, pa samim tim nisu regulirane ni situacije koje iz toga mogu nastati šta kad je PDV veći, šta kad je manji i sl. U postupku kontrole tužena je upravo to činila, a na temelju poređenja ulaznog i izlaznog PDV-a za konkretnu robu, u svim slučajevima kada je izlazni PDV manji od ulaznog izvršenje razrez poreza, tj.utvrđena je dodatna obaveza uplate poreza, a iznos te obaveze je jednak toj razlici. Ovakvo postupanje tužena temelji na ocjeni da je obveznik bio dužan da za tu razliku izvrši korekciju ulaznog PDV pozivajući se na član 20. stav 13. i 14. Zakona o PDV-u, iako ovaj član to ne propisuje. Navodi da Zakon o PDV-u i Pravilnik nigdje, pa ni u članovima na koje se tužena poziva ne propisuju i ne daju takvu mogućnost. U prilog svojim tvrdnjama poziva se na Mišljenje REVICON-a d.o.o. Sarajevo broj..., dato na upit tužitelja vezano za konkretnu situaciju prema kojem: "činjenica da je UINO pri utvrđivanju osnovice za carinu i pdv kod uvoza uzela višu, a ne fakturnu vrijednost nije od značaja za utvrđivanje poreske osnovice u narednoj fazi. Konačno poziva se na presudu Evropskog suda u predmetu... u kojoj se po zahtjevu za prethodnu odluku o tumačenju Direktive Vijeća... o zajedničkom sistemu poreza na dodatu vrijednost u predmetu kada je prodajna vrijednost bila samo 10 % od cijene koštanja, a Sud je presudio da postoji pravo odbitka cjelokupnog iznosa PDV-a koji je plaćen. Vrijednost iskazana u carinskoj deklaraciji na koju se tužena potpuno netačno poziva kao "tržišnu vrijednost" je određena tako što je ovlašteni carinski radnik svojim perom odredio vrijednost robe, a na tako određenu vrijednost su dodani troškovi, pa obračunata carina, što sve zajedno daje osnovicu za obračun PDV-a. Prema svim propisima tako određena vrijednost služi isključivo za carinske svrhe, za obračun uvoznih dažbina uključujući PDV pri uvozu, a ne pri prodaji u zemlji. Na tako pogrešno izvedenom zaključku da je u carinskom posupku došlo do utvrđivanja tržišne vrijednosti ovih dobara od nadležnog carinskog organa, poslije su izvedene konstatacije u smislu da se carinska deklaracija smatra poreskom fakturom, da tu vrijednost obveznik treba fakturisati kupcu prilikom prodaje robe i na nju obračunati izlazni PDV. Smatra da su ovakvi zaključci potpuno pogrešni, pravno neutemeljeni, ekonomski apsurdni i pokazuju ili da tužena ne poznaje propise koje treba da sprovodi ili da ih svjesno iskrivljeno tumači na štetu uvoznika.Slijedom navedenog predlaže da sud uvaži tužbu, osporeno rješenje poništi i predmet vrati na ponovno rješavanje, a tuženu obaveže da tužitelju nadoknadi troškove plaćene takse na tužbu.

U odgovoru na tužbu tuženi organ je predložio da se tužba odbije, ostajući kod razloga datih u osporenom rješenju.

Sud je ispitao pravilnost i zakonitost osporenog rješenja u granicama odredbe člana 35. Zakona o upravnim sporovima BiH ("Službeni glasnik BiH" broj 19/02 do 74/10), pa je odlučio kao u dispozitivu presude, iz sljedećih razloga:

Prema podacima spisa, u konkretnoj stvari poreski organi su proveli postupak kontrole PDV-a po prijavi kod obveznika J. Š. d.o.o. ZENICA, za poreski period 01.03.2014.- 31.01.2019. godine. U postupku kontrole je utvrđeno da je tužitelj vršio nabavke dobara iz inozemstva u svoje ime, a za račun svojih klijenata - fizičkih lica, obrtnika koji ne ispunjavaju uslove da obavljaju uvozne poslove. Pri nabavkama robe carinski organi su izvršili izmjenu carinske prijeve i time je došlo do uvećanja poreske osnovice prilikom carinjenja i uvoza, pri čemu je poreski obveznik u svojim poreskim evidencijama kao PDV sa pravom odbitka evidentirao plaćeni PDV na uvećanu poresku osnovicu, a potom vršio promet ovako uvezenih dobara krajnjim korisnicima po smanjenoj fakturnoj vrijednosti, nižoj od carinske i poreske osnovice, utvrđene u postupku uvoza i carinjenja, pri čemu je propustio da izvrši korekciju ulaznog PDV-a u skladu sa članom 20. stav 13. i 14. Zakona o PDV-u. Po navedenom osnovu je tužitelju osporen ulazni PDV u ukupnom iznosu od 11.490,00 KM, jer je prema zaključku poreskih organa kontrolisani obveznik po okončanju postupka uvoza dobara za potrebe svojih klijenata fizičkih lica (obrtnici) uvezenu robu za koju je od strane nadležnog carinskog organa izvršeno povećanje fakturne vrijednosti, prodavao istima tj. "prefakturisao" po fakturnoj vrijednosti koja je niža od poreske osnovice utvrđene prilikom uvoza i carinjenja i na taj način poresku osnovicu za obračun PDV iskazivao u iznosu nižem od iznosa utvrđenog u carinskom postupku, a što je prema ocjeni tužene u suprotnosti sa odredbama člana 20. stav 13. i 14. Zakona o PDV.

Odluka tužene je pravilna i zakonita iz sljedećih razloga.

Ulazni porez je, prema članu 32. stav 1. Zakona o porezu na dodatu vrijednost (Službeni glasnik BiH broj: 100/07, 35/08 i 65/10), iznos PDV-a, porez koji je poreskom obvezniku obračunat na promet dobara i usluga i PDV-a koji plati ili treba da plati prilikom uvoza dobara, gdje se radi o dobrima ili uslugama koje poreski obveznik koristi i treba da koristi u svrhu poslovanja koje vrši. neposredno povezane sa cijenom tih dobara, u koju nije uključen PDV. Članom 20. stav 1. Zakona o PDV-u je propisano da je poreska osnovica prometa dobara oporezivi iznos naknade (u novcu, stvarima ili uslugama) koju obveznik primi ili treba da primi za isporučena dobra, uključujući subvencije koje su neposredno povezane sa cijenom tih dobara, u koju nije uključen PDV. Stavom 2. istog člana je propisano da se u osnovicu uračunavaju i akciza, carina i druge uvozne dažbine, kao i ostali javni prihodi, osim PDV-a, zatim svi sporedni troškovi koje obveznik obračunava primaocu dobara (provizije, troškovi pakiranja, prijevoza, osiguranja i drugi vanredni troškovi), bilo koji iznosi koji se obračunavaju na povratnu amabalažu, te bilo koji troškovi priključivanja, naknade za ugradnju i drugi iznosi koji se obračunavaju kupcu od strane isporučioca dobara. Nadalje, članom 21. stav 1. Zakona o PDV-u je propisano da je poreska osnovica kod uvoza dobara u BiH vrijednost tih dobara utvrđena u skladu sa carinskim propisima, a prema stavu 2. istog člana u ovu osnovicu se uračunavaju akciza, carina i druge uvozne dadžbine, kao i ostali javni prihodi, osim PDV-a, te svi zavisni troškovi (provizija, troškovi pakiranja, prijevoza i osiguranja) koji nastanu nakon uvoza dobara do prvog odredišta u BiH.

Kako u konkretnom slučaju nadležni carinski organ nije prihvatio da je vrijednost uvezenih dobara transakcijska vrijednost u skladu sa članom 26. Zakona o carinskoj politici BiH ("Službeni glasnik BiH't, broj: 57/04, 51/06, 93/08, 54/10 i 76/11), jer je utvrdio da vrijednost dobara prikazana na fakturama dobavljača iz inostranstva ne odgovara i stvarnoj vrijednosti dobara pri uvozu u BiH, to su carinski organi utvrdili vrijednost robe u skladu sa odredbama Zakona o carinskoj politici BiH.

Suprotno prigovoru tužbe da je osnovica za obračun PDV-a prema obrtnicima kojima je prometovao predmetna dobra određena u skladu sa zakonom na način da je u istu uključena nabavna vrijednost robe koja je preko banke stvarno plaćena inodobavljaču, svi zavisni troškovi i marža uvoznika, te na tako dobivenu prodajnu cijenu bez PDV-a obračunat je PDV, obzirom da je carinskom postupku uvoza jedina faktura za ulaz i uvoz dobara koja se može smatrati poreskom fakturom u smislu člana 55. i 71. stav 6. Zakona o PDV-u upravo uvozna carinska deklaracija. Na uvoznoj carinskoj deklaraciji se nalaze svi obvezujući elementi koje poreska faktura mora imati u skladu sa članom 55. Zakona da bi se mogla koristi kao ulazna faktura u svrhe PDV-a, kao i korištenja prava na odbitak ulaznog PDV-a koji je iskazan jedino na uvoznoj carinskoj deklaraciji i koji je obavezan podatak na poreskoj fakturi. Dakle, pored iznosa ulaznog PDV-a na carinskoj deklaraciji je navedena i nabavna vrijednost predmetnih dobara koja se samo sa carinske deklaracije, koja se u ovom slučaju smatra poreskom fakturom, može dalje evidentirati u skladu sa članom 123. stav 2. Pravilnika o primjeni Zakona o PDV-u u KUF-u i koja se kao takva uračunava u poresku osnovicu za izvršeni promet uvezenih dobara. Tužitelj, kako to pravilno zaključuju poreski organi, ukoliko je smatrao da utvrđena vrijednost predmetnih dobara nije u skladu sa tržišnom vrijednošću istih imao pravo da shodno članu 75. stav 1. Zakona o carinskoj politici BiH podnese zahtjev za izmjenu carinske deklaracije sa dokazima o stvarnoj vrijednosti uvezenih dobara nadležnoj carini. I odredbom stava 7. tačka 2. člana 32. Zakona o PDV-u je propisano da pravo na odbitak ulaznog PDV-a obveznik može ostvariti samo ako posjeduje dokument koji se odnosi na uvoz dobara, a kojim se potvrđuje da je primalac ili uvoznik prilikom uvoza platio PDV koji je na ovaj način iskazan. Članom 65. Pravilnika o primjeni Zakona o PDV-u je propisano da PDV koji je obračunat pri uvozu, uvoznik može odbiti kao ulazni ako su kumulativno ispunjeni slijedeći uslovi: a) da je PDV plaćen pri uvozu i b) da je dobro uvezeno u zemlju za oporezive svrhe uvoznika.

Članom 20. stav 13. Zakona o PDV-u je propisano da ako se PDV obračunat i plaćen na uvoz dobara mijenja, a koji obveznik uzima u obzir kao odbitak ulaznog PDV-a, odbitak ulaznog poreza može se ispraviti za razliku koja se javlja, na osnovu carinskih dokumenata ili odluke UIO, a stavom 14. istog člana je propisano ako je PDV za uvoz dobara koji je odbijen kao ulazni povećan, smanjen ili je obveznik oslobođen obaveze plaćanja, obveznik je dužan, na osnovu carinskog dokumenta ili rješenja UIO, ispraviti odbitak ulaznog PDV-a u skladu sa tom izmjenom. Clanom 36. stav 1. tačka 1. Zakona o PDV-u je propisano da obveznik koji izvrši odbitak ulaznog poreza u skladu sa odredbama ovog zakona dužan je da isti ispravi ako naknadno utvrdi da je odbitak ulaznog poreza obračunat u većem iznosu od iznosa na koji je imao pravo.

Kod naprijed utvrđenih činjenica, pravilno je u postupku kontrole utvrđeno da tužitelj nije postupio u skladu sa navedenim odredbama člana 20. stav 13. i 14. Zakona o PDV-u. Poresku osnovicu su utvrdili carinski organi, kako i iznos pripadajućeg ulaznog PDV-a, te imajući u vidu da tužitelj nije tražio izmjenu carinske deklaracije niti je shodno tome izvršio ispravku ulaznog PDV-a u skladu sa naprijed citiranim odredbama, to je tužena pravilnom primjenom člana 20. stav 13. i 14. Zakona o PDV-u obračunala tužitelju dodatni PDV.

Kako se tužitelj u tužbi poziva na presudu Evropskog suda, a tužena je u osporenom aktu detaljno i argumentovano odgovorila na ovj prigovr koji je istcan i u žalbenom postupku, ovo vijeće se slaže sa razlozima datim u osporenom aktu. Zabranjeno je sticanje poreskih pogodnosti, a koje mogu da dovedu do poremećaja konkurencije na tržištu, što u konkretnom slučaju znači da je tužitelj suprotno principu poreske neutralnosti stekao poreske pogodnosti jer je odbio više ulaznog PDV-a nego što je imao pravo da odbije, obzirom da je prilikom formiranja poreske osnovice u izlaznom prometu u istu uvrstio manju vrijednost dobara od one koju je utvrdio carinski organ u skladu sa članom 27. stav 2. Zakona o carinskoj politici i to na osnovu usporedbe sa istom ili sličnom robom koja se uvozi u BiH. Dakle, sticanjem poreskih pogodnosti po osnovu ulaznog PDV-a tužitelj je u nepovoljan konkurentski položaj doveo ostale dobavljače, uvoznike istih ili sličnih dobara na tržištu BiH, čime je narušen princip poreske neutralnosti, odnosno neutralisanja poreskog opterećenja kao osnovne karakteristike sistema PDV-a. (ECJ C363/05 JP Morgan Fleming Claverhouse Investment Trust and The Association of Investment Trust Companies, C-481/98, C-453/02 i C-462/02 itd.).

Kako je osporeno rješenje zasnovano na valjanom utvrđenju, za koje su dati pravilni i potpuni razlozi, uz pravilnu primjenu materijalnog prava, cijeneći da nije bilo povreda postupka koje bi bile od uticaja na zakonitost osporenog akta, valjalo tužbu odbiti primjenom člana 37.stav 1. i 2.Zakona o upravnim sporovima BiH.

Kako je tužba odbijena to ne postoji obaveza naknade troškova spora na ime plaćene takse na tužbu, koju je tužitelj potraživao."

(Presuda Suda BiH, S1 3 U 036470 20 U od 19.5.2022. godine)