ISKAZIVANjE PORESKE OSNOVICE ZA OBRAČUN PDV U IZNOSU NIŽEM OD IZNOSA UTVRĐENOG U CARINSKOM POSTUPKU

Zakon o porezu na dodatu vrijednost

član 20 st. 13 i 14

Poreski obveznik po okončanju postupka uvoza ne može uvezenu robu, za koju je izvršeno uvećanje fakturne vrijednosti, prodavati po fakturnoj vrijednosti jer na taj način poresku osnovicu za obračun PDV iskazuje u iznosu nižem od iznosa utvrđenog u carinskom postupku, a što je u suprotnosti sa odredbama Zakona o porezu na dodatu vrijednost.

Obrazloženje:

"Konačnim rješenjem tužene, broj i datum kao u uvodu, odbijena je kao neosnovana žalba tužitelja izjavljena protiv rješenja Regionalnog centra Sarajevo, Odsjeka za poreze broj... od 04.11.2014. godine, kojim je odbijena kao neosnovana žalba tužitelja protiv rješenja Grupe za reviziju i kontrolu broj:... od 02.10.2014. godine. Tim rješenje je tužitelju za poreski period od 01.12.2012. do 30.09.2013. godine utvrđen razrez indirektnih poreza u iznosu od 544.205,00 KM, te naložena uplata utvrđene obaveze uz prijetnju prinudne naplate.

Konačno rješenje tužene osporava tužitelj. U tužbi navodi da je prvobitnim rješenjem tužene od 20.01.2014. godine za poreski period od 01.12.2012. godine do 30.09.2013. godine utvrđen razrez indirektnih poreza u iznosu od 88.942,00 KM, nakon čega je to rješenje kao i rješenje od 28.02.2014. godine poništeno rješenjem drugostepenog organa tužene od 29.05.2014. godine, te je predmet vraćen na ponovni postupak, u kojem je naloženo da se utvrdi da li je tužitelj izvršio ispravku odbitka ulaznog PDV-a plaćenog prilikom uvoza dobara, te da se izvrši ispravka ulaznog poreza u skladu sa izmjenom iskazanom u carinskom dokumentu. Navodi da ima pravo da iskoristi ulazni PDV u onom iznosu koji je utvrđen na osnovu utvrđene carinske vrijednosti, a ne na osnovu fakturne vrijednosti, što je upravo i uradio. Smatra da tužena postupa protivno dobijenim uputama, te ponovo vrši inspekcijsku kontrolu, koja umjesto utvrđenog razreza PDV-a u iznosu od 88.942,00 KM, u pobijanom rješenju utvrđuje dodatnu porezu osnovicu u visini od 544.205,00 KM. Ističe da je nesporno da je vršio uvoz dobara, odnosno robe, te da je njenu vrijednost iskazao na fakturi koja je pratila robu, dok su carinski organi tužene izvršili izmjenu u carinskom dokumentu, na način da je uvećana fakturna vrijednost te robe i utvrđena veća osnovica za plaćanje carine i PDV-a. Također je nesporno da je platio tako utvrđenu carinu i PDV, te da je takav plaćeni PDV evidentirao kao svoj ulazni odbitni PDV. Nadalje, tuženi je kasnije dio te iste robe prodao po cijeni koja je ispod one koju su utvrdili carinski organi. U nastavku tužbe ističe da iz stava 13. člana 20. Zakona o PDV-u proizilazi da se ona isključivo odnosi na ispravku ulaznog odbitnog poreza kada se umjesto fakturne vrijednosti robe, PDV obračunava na carinsku vrijednost robe, te s toga porezni obveznik ima pravo na ispravku ulaznog PDV-a. Samim tim, kako dalje ističe, kada se izvrši ispravka zbog događaja koji su vezani za sam uvoz, ova odredba ne predviđa bilo kakvu mogućnost da se vrši ispravka zbog nekog drugog kasnijeg događaja, ali svakako ne zbog načina utvrđivanja prodajne cijene robe tužitelja. Dalje navodi da je tužena i sama priznala da se naprijed označena kao i odredba člana 20. stav 14. Zakona o PDV-u, odnose na ispravku odbitka ulaznog poreza na osnovu carinske vrijednosti, te se potom poziva na te iste odredbe u obrazloženju pobijanog rješenja gdje navodi da je dodatni porez razrezan i da je tužitelj morao izvršiti ispravku odbitka ulaznog poreza. Ističe da ni sama tužena nema jasan stav povodom ovog pitanja, što je vidljivo iz Zapisnika sa radnog sastanka predstavnika Sektora za carine, Odjeljenje za pravne poslove i Sektora za poreze održanog dana 27.02.2014. godine na kojem je iznesen stav da je kod poreskih obveznika koji u daljem prometu iskazuju osnovicu nižu od utvrđene u carinskom postupku potrebno dokazati da su evidencije poreskog obveznika o izvršenom prometu nevjerodostojnje i pribaviti dokaze na osnovu kojih bi bili ispunjeni uslovi za primjenu direktne ili indirektne metode za primjenu osnovice u skladu sa odredbama Zakona o PDV-u, i na tako utvrđenu osnovicu obračunati izlazni PDV jer ne postoje uslovi za primjenu navedenih odredaba Zakona o PDV-u, jer je PDV pri uvozu obračunat i naplaćen u iznosu koji je naveden na carinskom dokumentu i da nema carinskog dokumenta ili odluke kojom se mijenja PDV koji je obračunat i naplaćen na uvoz dobara, te da su na tom sastanku, kako dalje tvrdi, stranke bile mišljenja da se ni u kom slučaju na ovakve slučajeve ne mogu primijeniti navedni stavovi (13. i 14.) iz člana 20. Zakona o PDV-u, odnosno da se ne može osporiti pravo na odbitak PDV-a plaćenog po uvozu, te da se isti plaćen po uvozu koriguje samo u slučajevima kada je poreznom obvezniku naknadno doneseno rješenje u carinskom postupku kojim se mijenja iznos PDV-a naplaćenog po uvozu. Takođe navodi da nesumnjivo proizilazi da tužena želi po svaku cijenu da mu nametne dodatne porezne obaveze, što se jasno da zaključiti iz prvostepenog rješenja od 20.01.2014. godine, koje je ukinuto drugostepenim rješenjem od 29.05.2014. godine, u kojem je izvršena ispravka PDV-a po potpuno drugom osnovu. Dodaje da je jasno da je prvostepeni organ proizvoljno i bez uporišta u Zakonu izvršio smanjenje ulaznog PDV-a, odnosno nejasno je na koji način i kojom metodom je izvršeno umanjenje ulaznog poreza za iznos od 544.205,00 KM. Očigledno je da se radi o o ogromnom iznosu za koji se tereti, a u pobijanom rješenju ne postoji objašnjenje o tome kako se do njega došlo, kao i na osnovu kojeg propisa je ta metodologija primjenjena. U nastavku tužbe ističe da bez obzira što tuženi u svim svojim rješenjima tendenciozno izbjegava da pruži bilo kakavo obrazloženje u odnosu na ispunjenje uslova iz člana 20. Zakona o PDV-u, očigledno je da ti uslovi nisu ispunjeni, te da je na njegovu štetu, drastično povrijeđeno materijalo pravo. Konačno predlaže da se tužba uvaži i donese presuda kojom se poništavaju kao nezakonita rješenja tužene broj:... od 08.06.2015. godine, te rješenje Odsjeka za poreze RC Sarajevo, broj:... od 04.11.2014. godine i rješenje Grupa za reviziju i kontrolu broj:... od 02.10.2014. godine.

U odgovoru na tužbu tuženi je predložio da se predmetna tužba odbije kao neosnovana.

Sud je ispitao zakonitost pobijanog upravnog akta primjenom odredbe člana 35. Zakona o upravnim sporovima BiH ("Službeni glasnik BiH" broj 19/02 do 74/10), pa je odlučio kao u dispozitivu presude iz sljedećih razloga:

U konkretnom slučaju, nakon ponovno provedenog postupka kontrole kod tužitelja, poreski organi su utvrdili da je isti u kontrolisanom periodu vršio uvoz dobara za koja je u postupku carinjenja izvršena korekcija vrijednosti u odnosu na vrijednost iskazanu u fakturi koja je pratila robu pri uvozu, slijedom čega su mu na uvećanu carinsku vrijednost obračunali PDV koji je tužitelj platio i isti iskazao u PDV prijavama za kontrolisani period kao odbitni ulazni PDV u ukupnom iznosu od 1.167.286,00 KM. Takođe su utvrdili da je tužitelj po okončanju postupka uvoza, uvezenu robu, za koju je izvršeno uvećanje fakturne vrijednosti, prodavao po fakturnoj vrijednosti i na taj način poresku osnovicu za obračun PDV -a iskazivao u iznosu nižem od iznosa utvrđenog u carinskom postupku, a što je u suprotnosti sa odredbama člana 20. stav 13. i 14. Zakona o porezu na dodatu vrijednost- u daljem tekstu Zakon o PDV ("Službeni glasnik BiH" broj 9/05,35/05 i 100/08), zbog čega su su mu u tom pravcu za poreski period od 01.12.2012. do 30.09.2013. godine izvršili ispravku odbitka ulaznog poreza, iskazanog u jedinstvenim carinskim ispravama i konačno utvrdili razrez indirektnih poreza u iznosu od 544.205,00 KM.

Takva odluka poreskih organa, konačno tužene, je pravilna i zakonita.

Poreski organi, su po nalaženju ovog vijeća, imajući u vidu primjedbe date u rješenju tužene od 29.05.2014. godine a na koje se tužitelj poziva, u ponovnom postupku, nakon izvršenog uvida u knjigovodstvenu dokumentaciju pravilno utvrdili da tužitelj, u kontrolisanom periodu od 01.12.2012. do 30.09.2013. godine, nije postupio u skladu sa odredbama člana 20. stav 13. i 14. Zakona o PDV, iz kojeg razloga su mu izvršili ispravku ulaznog poreza u skladu sa izmjenom iskazanom u carinskim dokumentima na način prikazan u tabelama na stranama 8. i 9. Zapisnika o kontroli, odnosno stranama 6, 7. i 8. prvostepenog rješenja od 02.10.2014. godine, u iznosu od 544.205,00 KM.

Ulazni porez je, prema članu 32. stav 1 Zakona o porezu na dodatu vrijednost ("Službeni glasnik BiH" broj: 9/05,35/05 i 100/08) iznos PDV-a koji je poreskom obvezniku obračunat na promet dobara ili usluga i PDV koji plati ili treba da plati prilikom uvoza dobara, gdje se (u oba slučaja) radi o dobrima ili uslugama koje (poreski obveznik) koristi ili treba da koristi u svrhu poslovanja koje vrši. U stavu 2. istog člana propisano je da obveznik ima pravo da odbije PDV koji je obavezan da plati ili ga je platio prilikom kupovine dobara ili usluga od drugog obveznika ili prilikom uvoza dobara, pod uslovom da ta dobra, odnosno usluge koristi za promet dobara i usluga koji podliježu plaćanju PDV-a. Članom 65. Pravilnika o primjeni Zakona o PDV ("Službeni glasnik BiH" broj: 93/05,21/06, 60106,6107, 100/07 i 35/08) kao uslov za ostvarivanje prava na odbitak ulaznog poreza pri uvozu propisano da je PDV plaćen pri uvozu i da je dobro uvezeno u zemlju za oporezive svrhe uvoznika. Poreska osnovica prometa dobara i usluga, saglasno članu 20. stav 1. Zakona o PDV je oporezivi iznos naknade koju obveznik primi ili treba da primi za isporučena dobra ili pružene usluge, uključujući subvencije koje su neposredno povezane sa cijenom tih dobara ili usluga, u koju nije uključen PDV, ako ovim zakonom nije drugačije propisano. Stavom 2. istog člana propisano je da se u osnovicu uračunavaju i: akciza, carina i druge uvozne dažbine, kao i ostali javni prihodi, osim PDV-a; svi sporedni troškovi koje obveznik obračunava primaocu dobara i usluga (provizije, troškovi pakovanja, prevoza, osiguranja i drugi vanredni troškovi koje isporučilac obračunava kupcu); bilo koji iznosi koji se obračunavaju na povratnu ambalažu; bilo koji troškovi priključivanja, naknade za ugradnju i drugi iznosi koji se obračunavaju kupcu od strane isporučioca dobara ili davaoca usluga kao uslov da se izvrši promet dobara i usluga. U članu 20. stav 13. Zakona o PDV je propisano da ako se mijenja PDV obračunat i naplaćen na uvoz dobara, koji poreski obveznik uzima u obzir kao odbitak ulaznog poreza, odbitak ulaznog poreza može se ispraviti za razliku koja se javlja, na osnovu carinskih dokumenata ili odluke UIO. Prema stavu 14. istog člana ako je PDV, za uvoz dobara, koji je odbijen kao ulazni porez, povećan, smanjen ili je obveznik oslobođen obaveze plaćanja, obveznikje dužan, na osnovu carinskog dokumenta ili rješenja UIO, ispravili odbitak ulaznog poreza u skladu s tom izmjenom.

Poreski organi su pravilno zaključili da je tužitelj je nakon izvršenog uvoza, ulazni PDV iskazao u iznosu koji je utvrđen u skladu sa carinskom osnovicom, ali kako je carinska vrijednost robe izmijenjena u odnosu na njenu fakturnu vrijednost, po kojoj je tužitelj robu prodavao u daljem prometu, to je imao obavezu da izvrši ispravku ulaznog poreza za razliku koja se javlja a budući da je fakturna vrijednost niža od carinske vrijednosti, a što isti nije učinio.

Prvostepeni poreski organ je u rješenju od 02.10.2014. godine, a koje rješenje sa svim kasnijim rješenjima koja su donesena u ovom postupku, čini pravno jedinstvo sa konačnim upravnim aktom, u tabelarnom prikazu detaljno prikazao način na koji je tužitelju izvršena korekcija ulaznog PDV-a po razdobljima koja ulaze u period kontrole, odnosno rekapitulacijom konačno označavaju razliku PDV - a u iznosu od 544.207,59 KM, zbog čega ne stoje tužbeni prigovori da tužitelju nije jasan način na koji mu je umanjen odnosno izvršena korekcija PDV-a u iznosu od 544.207,59 KM.

Po nalaženju ovog vijeća, Zapisnik sa radnog sastanka predstavnika Sektora za carine, Odjeljenje za pravne poslove i Sektora za poreze održanog dana 27.02.2014. godine, na koji se inputira tužbom, ne predstavlja opšti akt organa uprava iz člana 99. Zakona o upravi ("Službeni glasnik BiH" broj 32/02) koji se objavljuje u službenim glasilima BiH i entiteta, zbog čega je isti bez uticaja na drugačiju odluku u ovoj upravnoj stvari. Ovo i iz razloga, što je tužitelj imao mogućnost da u smislu odredbe člana 50. Zakona o postupku indirektnog oporezivanja ("Službeni glasnik BiH" broj 89/05), tuženoj podnese zahtjev za mišljenje, koje bi bilo obavezujuće za organizacione jedinice UIO koje su nadležne za naplatu indirektnih poreza u vezi s licem koje je tražilo mišljenje a kako propisuje odredba člana 51. stav 1. istog Zakona.

Imajući u vidu izloženo, ovaj sud nalazi da se osporeno rješenje zasniva na pravilno utvrđenom činjeničnom stanju, pravilnoj primjeni pravila postupka koji je prethodio donošenju konačnog upravnog akta i pravilnoj primjeni zakona, iz kojih razloga je tužba neosnovana, pa je primjenom člana 37. stav 1. i 2. Zakona o upravnim sporovima BiH, odlučio kao u dispozitivu presude."

(Presuda Suda BiH, S1 3 U 019494 15 U od 6.2.2017. godine)